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Desafiante questão tributária decorrente do conflito de normas definidoras dos serviços

Desafiante questão tributária decorrente do conflito de normas definidoras dos serviços gravados pelo ISS


Indiscutivelmente, as formulações de práticas específicas às observâncias e aplicações de normas incompatíveis que integram o nosso atual ordenamento tributário estão sempre desafiando a inteligência, o talento, o intelecto, a experiência técnica e a vivência pragmática dos profissionais que integram os estamentos dos consultores da área de tributação empresarial e dos gestores de tributos incidentes no dia a dia dos negócios realizados pelas empresas!


Na pauta de reunião do Comitê Tributário de escritório de advocacia, da qual participei como consultor tributário externo, constou uma dessas desafiantes questões tributárias, conforme menciono a seguir:


O item 14.01 da Lista de Serviço anexa a Lei Complementar Nº 116/2013 tipifica como serviço gravado pelo ISS a atividade de “restauração” e define que as partes e peças aplicadas nessa atividade econômica serão gravadas fiscalmente pelo ICMS. Por conseguinte, sobre o valor da mão de obra empregada nessa atividade econômica incidirá e o ISS e, por outro lado, sobre o valor dos objetos, qualificados como partes e peças, incidirá o ICMS.


Por outro ângulo, o item 14.05 dessa Lista de Serviço também tipifica como serviço gravado pelo ISS a atividade de “restauração” e, por sua vez, esse item não faz referência a incidência do ICMS sobre o valor das partes e peças aplicadas nessa atividade econômica! Assim, em face do enunciado linguístico desse item, as partes e peças aplicadas na atividade de restauração de um objeto serão gravadas fiscalmente pelo ISS! Portanto, sobre o preço total desse serviço de “restauração”, conforme a melhor interpretação da literalidade normativa contido no item 14.05 dessa Lista de Serviço anexa a Lei Complementar Nº 116/2013, incidirá somente o ISS!!!


Ao se manifestar sobre essa questão tributária, o principal sócio desse escritório de advocacia demonstrou a sua alta complexidade, expressando que leu, integralmente, o conteúdo de todos os livros sobre tributação empresarial, de minha autoria, assim como de outros autores, e que, nesse conjunto de textos tributários, não há, sequer, uma menção desse problemático conflito de normas contidas na Lista de Serviços anexa à lei Complementar Nº 116/2003!


Após expressar essa sua constatação, solicitou que eu fornecesse um procedimento estratégico, cuja adoção, pela sua empresa/cliente, venha a resultar numa considerável redução do elevado grau dessa contingência tributária!


Aceitando e enfrentando esse desafio científico, técnico e profissional, expressei, na sequência dessa reunião, os meus pertinentes comentários e considerações que estão sinteticamente formalizados a seguir:


Inicialmente, observei enfaticamente que as duas normas são colidentes e, como consequência, a incompatibilidade evidenciada entre os enunciados linguísticos nelas (normas contidas nos itens 14.01 e 14.05 da Lista de Serviço anexa a Lei Complementa Nº 116/2013) contidos, resulta numa antinomia tributária que, se enfatize, não será solucionada mediante os critérios:


– cronológico, pois, são normas de uma mesma lei complementar;

– da subordinação, pelo mesmo aspecto, ou seja, são regramentos de um mesmo ato legal; tampouco,

– da especialidade ou da especificidade, em face de que seus respectivos enunciados linguísticos são genéricos, pois, neles, constam as expressões: “de qualquer objeto” (item “14.01” da Lista de Serviços) e “de objetos quaisquer” (item “14.05” da Lista de Serviços)!


Em decorrência desse aspecto, mencionei que se trata de uma antinomia tributária real.


Com fulcro na minha larga experiência técnica e funcional na adoção dos critérios supletivos para dirimir os conflitos normativos inseridos no teor de uma lei ou nos textos de duas leis, observei enfaticamente que não evidencio a possibilidade de se aplicar um critério supletivo (científico) que seja capaz de solucionar esse conflito de normas, como, por exemplo, o do construtivismo normativo que foi por mim utilizado em outro artigo, de minha autoria, como meio apto a solucionar outro conflito normativo na legislação do ISS!


Ao cabo das sobreditas considerações, manifestei o entendimento de que as melhores práticas a serem adotadas pela empresa que se defronta com esse tipo de conflito normativo são as seguintes:


I) Prática empírica funcional:


Nessa prática o gestor de tributos da empresa deverá explorar o aspecto linguístico do vocábulo “restauração“.

Em linguística (proponho ao leitor que proceda a uma detalhada e criteriosa pesquisa nos dicionários da língua portuguesa) o signo “restauração” é sinônimo dos vocábulos: reparo (conserto) e renovação (recondicionamento).

Assim, o gestor de tributos deverá interagir com o engenheiro de produção da empresa para discernir se as peculiaridades do serviço a ser realizado se coadunam mais com a atividade de reparo (conserto) ou, alternativamente, com a atividade de renovação (recondicionamento).


Se, por meio de um relatório expresso, ou seja, formal, o engenheiro da produção mencionar que a atividade a ser realizada pela empresa se identifica mais com um reparo, ou seja, com um conserto, cabe ao gestor de tributos propor que no pertinente contrato e, principalmente, na concernente documentação fiscal, o signo “restauração” seja substituído por conserto. Essa substituição nomenclatural resultará no seguinte efeito tributário:


A atividade de conserto consta expressamente no item “14.01” da Lista de Serviço anexa a Lei Complementa Nº 116/2013. Assim, o procedimento tributário a ser adotado será o seguinte: Sobre o valor da mão de obra incidirá o ISS e sobre o valor das partes e peças aplicadas nesse conserto incidirá o ICMS.


Por outro ângulo, se, por intermédio de um relatório expresso, ou seja, formal, o engenheiro da produção mencionar que a atividade a ser realizada pela empresa se identifica mais com uma renovação, ou seja, com um recondicionamento, cabe ao gestor de tributos propor que no pertinente contrato e, principalmente, na atinente documentação fiscal, o signo “restauração” seja substituído por recondicionamento. Essa substituição nomenclatura l resultará no seguinte efeito tributário:


A atividade de recondicionamento consta expressamente no item “14.05” da Lista de Serviço anexa à Lei Complementar Nº 11 6/2013. Assim, o procedimento tributário a ser adotado será o seguinte: Sobre o valor da mão de obra incidirá o ISS e sobre o valor das partes e peças aplicadas nesse recondicionamento também incidirá o ISS.


II) Prática jurídica e processual:


Essa prática será aplicada quando da prevalência do vocábulo “restauração” no pertinente contrato de prestação de serviço, bem como na atinente documentação fiscal.


Na adoção dessa prática, o advogado (interno ou externo da empresa prestadora do serviço) deverá propor uma ação consignatória que também é denominada como ação em consignação em pagamento, com fundamento normativo no Art. 164, inciso III do Código Tributário Nacional – CTN e nos Artigos 539 a 549 do atua Código de Processo Civil.


Concluída a demanda judicial, a importância depositada pelo contribuinte será convertida em renda a favor do sujeito ativo credor ou, alternativamente, dos sujeitos ativos credores, conforme o juízo de convencimento firmado pelo magistrado da correspondente demanda.


Humberto Bonavides Borges

Autor dos livros: Planejamento Tributário – IPI, ICMS, ISS e IR, 14ª edição, Gerência de Impostos – IPI, ICMS, ISS e IR, 8ª edição, Manual de Procedimentos Tributários – IPI, ICMS e ISS, 3ª edição, editados pela Atlas. Autor do livro: Auditoria de tributos – IPI, ICMS e ISS, 5ª edição, editado pela GEN/Atlas. Integrante da Equipe de Coordenação do MBA em Gestão Tributária promovido pela USP/Esalq. Docente das disciplinas: Gestão do IPI, Gestão do ICMS, Gestão do ISS e Planejamento Tributário nas Empresas, do MBA em Gestão Tributária promovido pela USP/Esalq. Professor do Curso (presencial) de Especialização em Gestão Tributária, promovido pela Faculdade de Ciências Aplicadas/Universidade Estadual de Campinas – UNICAMP – SP. Professor em MBAs, cursos de pós-graduações e de extensões universitárias promovidos pela FGV – IDE – SP, FGV – Management – SP e FGV – PEC – SP. Professor palestrante na FGV Law Program – FGV – Direito – Rio. Docente das disciplinas: Gestão dos Impostos sobre a Produção e a Circulação: IPI, ICMS e ISS, Direito Tributário Aplicado na Gestão da Tributação nas Empresas e Planejamento Tributário no MBA em Gestão Tributária e Compliance promovido pela Sustentare Escola de Negócios – SC. Ministrou as aulas das disciplinas: Tributação sobre o Faturamento e Valor Agregado e Planejamento Tributário, do Curso de Pós Graduação – MBA – em Administração Tributária, promovido pela Escola de Administração de Empresas de São Paulo (EAESP – FGV) e destinado aos Auditores Fiscais da Receita Federal, filiados à UNAFISCO, e aos Auditores Fiscais do Município de São Paulo, filiados ao FENAFIM. Ex-Superintendente do Departamento de Consultoria Tributária de Arthur Young Auditores, que, posteriormente, passou a integrar a firma Ernst & Young, uma das maiores empresas de auditoria externa no País (Big-Four) e que, atualmente, se denomina EY. Nessa conceituada Firma trabalhou durante dez anos e, nesse período, foi responsável pelo treinamento técnico, na área de tributação empresarial, dos seus auditores externos e dos seus consultores do Departamento de Tributos. Foi advogado tributarista em uma das maiores empresas de telecomunicações do País. Ex-gerente de Departamentos Corporativos de Tributos de grandes complexos empresariais com atividades nas áreas industriais e mercantis. Atualmente é o sócio principal da firma HBB – Consultoria Tributária Ltda.


Fonte: Sustentare

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