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Denúncia Espontânea e Infrações Formais no Direito Aduaneiro

As infrações aduaneiras podem ser divididas em formais e materiais. Nas infrações formais, a conduta típica é a não-prestação de um dever jurídico. Já nas infrações materiais, a tipicidade está no descumprimento de uma obrigação.


Os deveres jurídicos, ao contrário das obrigações, são prestações sem expressão econômica instituídas no interesse do controle aduaneiro. É o caso, por exemplo, do registro da declaração de importação, exigível de todos que promovem o ingresso de produto procedente do exterior no território aduaneiro, inclusive quando não sujeito ao pagamento de tributos (Decreto-Lei nº 37/1966, art. 44[1]). Outro, entre muitos que também poderiam ser elencados, é o dever jurídico de manutenção – em boa guarda e ordem – dos documentos relativos às operações de comércio exterior até o esgotamento do prazo decadencial para a constituição do crédito tributário (Lei nº 10.833/2003, art. 70[2]).


Essa diferenciação é relevante para a compreensão do alcance da Súmula nº 126, do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), que tem o seguinte conteúdo:


Súmula Carf nº 126: “A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010”.


Essa súmula foi editada após a alteração do art. 102 do Decreto-Lei nº 37/1966 (RA, art. 683, § 2º) pela Lei nº 12.350/2010 (art. 40). Essa resultou da conversão da Medida Provisória nº 497/2010, que, de acordo com a sua exposição de motivos, teve por objetivo tornar clara a aplicabilidade a denúncia espontânea a todas as penalidades pecuniárias, inclusive multas pelo descumprimento de “obrigação acessória”:


“[…]


45. No caso específico, o que se tem verificado é que, durante o processo de auditoria, as empresas têm constatado reiterados erros em declarações de importação registradas e desembaraçadas no canal verde de conferência e, como forma de sanear a irregularidade para cumprimento do programa, apresentado a relação desses erros na unidade de jurisdição e adotado as respectivas providências para a retificação das declarações aduaneiras.


46. Todavia, ao adotar essa providência, mesmo que a empresa não tenha que recolher quaisquer tributos, ela pode estar sujeita à imposição da referida multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria (multa isolada), disciplinada no art. 711 do Regulamento Aduaneiro, ainda que espontaneamente tenha apurado tais erros e adotado as providências para a sua regularização, o que onera por demais o processo de adesão à Linha Azul.


47. A proposta de alteração objetiva deixar claro que o instituto da denúncia espontânea alcança todas as penalidades pecuniárias, aí incluídas as chamadas multas isoladas, pois nos parece incoerente haver a possibilidade de se aplicar o instituto da denúncia espontânea para penalidades vinculadas ao não-pagamento de tributo, que é a obrigação principal, e não haver essa possibilidade para multas isoladas, vinculadas ao descumprimento de obrigação acessória”[3].


Não obstante, a Jurisprudência do Carf firmou-se pela incompatibilidade da denúncia espontânea com as infrações formais decorrentes do descumprimento de prazos pelo sujeito passivo. Trata-se de interpretação acertada, já que, nesses casos, a configuração da infração ocorre com a conduta omissiva do agente vinculado ao dever de agir. Logo, quando descumprido o prazo definido pela legislação aduaneira, o ilícito já está definitivamente consumado, sendo impossível a reversão do curso causal.


Um exemplo é o dever de prestar informações relativas às cargas transportadas, na forma e no prazo definidos pela Receita Federal, previsto no art. 37 do Decreto-Lei nº 37/1966, na redação da Lei nº 10.833/2003[4]. Após o esgotamento do prazo, o ilícito é caracterizado, não sendo eficaz a denúncia espontânea.


Em situações dessa natureza, o máximo que se poderia ter previsto é uma redução da penalidade. Isso, inclusive, iria ao encontro da previsão do Artigo 6 do Acordo sobre a Facilitação do Comércio (Decreto Legislativo nº 01/2016; Decreto nº 9.326/2018), que incentiva os Membros da Organização Mundial do Comércio (OMC) a considerarem esse fato em suas legislações como uma possível circunstância atenuante:


“3.6. Quando uma pessoa espontaneamente revelar à administração aduaneira de um Membro as circunstâncias de uma violação de suas leis, regulamentos ou atos normativos procedimentais de caráter aduaneiro antes da descoberta dessa violação pela administração aduaneira, o Membro é incentivado a considerar, quando for o caso, este fato como potencial circunstância atenuante ao estabelecer uma penalidade para essa pessoa.”


Outro aspecto relevante – nem sempre notado – é que a Súmula Carf nº 126 só alcança as infrações decorrentes da não observância de prazos. Se o dever instrumental tiver outro conteúdo, é perfeitamente possível a denúncia espontânea. É o caso, v.g., do dever de promover a classificação aduaneira da mercadoria na declaração de importação. Se o sujeito passivo retificar a declaração antes de qualquer providência fiscalizatória, ficará afastada a multa isolada de 1% prevista no art. 84, I, da Medida Provisória nº 2.158-35/2001[5].


Em qualquer caso, porém, devem ser observados os demais requisitos previstos no art. 102 do Decreto-Lei nº 37/1966:


“Art. 102 – A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a imposição da correspondente penalidade. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)


1º – Não se considera espontânea a denúncia apresentada: (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)


a) no curso do despacho aduaneiro, até o desembaraço da mercadoria; (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)


b) após o início de qualquer outro procedimento fiscal, mediante ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, tendente a apurar a infração. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)


2º A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza tributária ou administrativa, com exceção das penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena de perdimento. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010)”.


Solon Sehn

Advogado, graduado em Direito pela UFPR, mestre e doutor em Direito Tributário pela PUC/SP. Ex-Conselheiro do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), representante da Confederação Nacional da Indústria (CNI). Membro da Câmara de Assuntos Legislativos e Tributários da Federação das Indústrias do Estado de Santa Catarina (Fiesc). Professor conferencista no curso de especialização em Direito Tributário do Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (Ibet). Professor convidado das especializações em direito aduaneiro da Faculdade de Direito de Curitiba (UniCuritiba) e em direito da aduana e do comércio exterior da Univali, entre outras instituições de ensino.


Fonte: Genjuridico.com.br/